Tài liệu Vận dụng một cách hợp lý hệ thống tài khoản kế toán hiện hành vào việc hạch toán các loại hình sản xuất nông nghiệp tại an giang

Trang 1 MỤC LỤC MỤC LỤC Trang DANH MỤC SƠ ĐỒ, HÌNH VẼ, BẢNG, PHỤ LỤC DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT MỞ ĐẦU................................................................................................................................. 1 1. Lý do chọn đề tài .....................................................................................................1 2. Mục tiêu nghiên cứu ................................................................................................1 3. Phương pháp nghiên cứu .........................................................................................2 4. Phạm vi nghiên cứu .................................................................................................5 5. Bố cục của đề tài......................................................................................................5 6. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài.................................................................5 Chương 1: TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP NÔNG NGHIỆP.. 7 1.1. Vai trò của ngành nông nghiệp đối với nền kinh tế ...............................................7 1.2. Các đặc điểm của sản xuất kinh doanh trong nông nghiệp....................................7 1.2.1. Hoạt động sản xuất nông nghiệp được thực hiện trên phạm vi rộng lớn với tư liệu sản xuất chủ yếu là đất đai ................................................................................7 1.2.2. Tính mùa vụ trong chu kỳ sản xuất kinh doanh................................................8 1.2.3. Ảnh hưởng của môi trường tự nhiên ................................................................8 1.2.4. Đặc điểm của sản phẩm nông nghiệp ..............................................................8 1.2.5. Đặc điểm của thị trường tiêu thụ .....................................................................9 1.3. Ảnh hưởng của đặc điểm riêng ngành nông nghiệp đến công tác kế toán ............9 1.3.1. Phân loại và đánh giá tài sản...........................................................................9 1.3.2. Ghi nhận doanh thu và chi phí .........................................................................10 1.3.3. Hạch toán chi phí và tính giá thành sản phẩm ................................................10 1.4. Các quy định về kế toán nông nghiệp hiện hành ...................................................11 1.4.1. Chế độ kế toán dành cho các doanh nghiệp vừa và nhỏ- Quyết định 1177 TC/QĐ/CĐKT ngày 23/12/1996 và Quyết định 144/2001/QĐ-BTC ngày 21/12/2001 về việc bổ sung, sửa đổi Chế độ kế toán doanh nghiệp vừa và nhỏ ban hành theo quyết định 1177 và Quyết định 48/2006/QĐ-BTC ngày 14/09/2006 về việc ban hành Chế độ kế toán doanh nghiệp nhỏ và vừa...........................................11 1.4.2. Chế độ kế toán dành cho Hợp tác xã nông nghiệp- Quyết định 1017 TC/QĐ/CĐKT ngày 12/12/1997.................................................................................12 1.4.3. Các chuẩn mực kế toán Việt Nam đã ban hành ...............................................13 1.5. Tham chiếu khuôn mẫu lý thuyết của Chuẩn mực kế toán Quốc tế và Chuẩn mực kế toán quốc tế về nông nghiệp (IAS 41) .............................................................15 Trang 2 1.5.1. Khuôn mẫu lý thuyết của Chuẩn mực kế toán quốc tế .....................................15 1.5.2. Chuẩn mực kế toán quốc tế về nông nghiệp (IAS 41) ......................................15 Chương 2: THỰC TRẠNG CÔNG TÁC KẾ TOÁN TẠI CÁC DOANH NGHIỆP NÔNG NGHIỆP Ở AN GIANG ....................................................................................................17 2.1. Vai trò của nông nghiệp đối với nền kinh tế An Giang .........................................17 2.2. Khái quát về doanh nghiệp nông nghiệp ở An Giang............................................18 2.2.1. Doanh nghiệp nông nghiệp ..............................................................................18 2.2.2. Doanh nghiệp nông nghiệp ở An Giang...........................................................18 2.3. Khảo sát công tác kế toán tại các doanh nghiệp nông nghiệp An Giang..............20 2.3.1. Doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực trồng lúa...........................................20 2.3.1.1. Khảo sát công tác kế toán tại doanh nghiệp sản xuất lúa giống.................20 a. Đặc điểm của hoạt động sản xuất lúa giống tại doanh nghiệp.......................20 b. Tổ chức công tác kế toán ...............................................................................21 c. Các tài khoản kế toán được sử dụng để kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành tại các doanh nghiệp sản xuất lúa giống..............................................................22 2.3.1.2. Khảo sát công tác kế toán tại hợp tác xã nông nghiệp ...............................25 a. Đặc điểm sản xuất lúa giống tại hợp tác xã....................................................25 b. Tổ chức công tác kế toán tại hợp tác xã.........................................................25 c. Các tài khoản kế toán được sử dụng để kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành lúa giống tại hợp tác xã .......................................................................................25 2.3.2. Doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực chăn nuôi cá sấu ..............................27 2.3.2.1. Đặc điểm hoạt động nuôi cá sấu ..............................................................27 2.3.2.2. Tổ chức công tác kế toán tại các doanh nghiệp nuôi cá sấu ....................28 2.3.2.3. Quá trình kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm tại doanh nghiệp nuôi cá sấu .........................................................................................28 2.3.3. Doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực nuôi thủy sản....................................33 2.3.3.1. Đặc điểm hoạt động của doanh nghiệp....................................................34 2.3.3.2. Tổ chức công tác kế toán tại doanh nghiệp .............................................34 2.3.3.3. Các tài khoản được sử dụng để kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành tại doanh nghiệp ..................................................................................................35 2.4. Đánh giá công tác kế toán trong các doanh nghiệp nông nghiệp An Giang 2.4.1. Đánh giá chung ................................................................................................38 2.4.2. Đánh giá tình hình vận dụng hệ thống tài khoản kế toán để thực hiện tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm .....................................................................39 Trang 3 Chương 3. MỘT SỐ GIẢI PHÁP VẬN DỤNG HỢP LÝ HỆ THỐNG TÀI KHOẢN KẾ TOÁN VÀO HẠCH TOÁN TRONG DOANH NGHIỆP NÔNG NGHIỆP AN GIANG............. 42 3.1. Mục tiêu của việc vận dụng hệ thống tài khoản vào quá trình hạch toán ..............42 3.2. Giải pháp vận dụng hệ thống tài khoản kế toán vào việc hạch toán một số loại hình sản xuất nông nghiệp ở An Giang..................................................................44 3.2.1. Vận dụng hệ thống tài khoản kế toán vào việc hạch toán một số tài sản đặc thù của doanh nghiệp nông nghiệp. ...........................................................................45 3.2.1.1. Tài sản cố định .........................................................................................45 a. Đất đai ............................................................................................................45 b. Tài sản cố định sinh học.................................................................................46 3.2.1.2. Hàng tồn kho............................................................................................48 3.2.2. Vận dụng hệ thống tài khoản vào việc hạch toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm ở một số loại hình sản xuất nông nghiệp.........................................48 3.2.2.1. Đối với hoạt động sản xuất lúa giống ......................................................49 3.2.2.2. Đối với hoạt động chăn nuôi cá sấu.........................................................52 3.2.2.3. Đối với hoạt động nuôi cá bè...................................................................56 3.3. Một số kiến nghị bổ sung .......................................................................................58 KẾT LUẬN ...................................................................................................................61 PHỤ LỤC DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Trang 4 DANH MỤC SƠ ĐỒ Trang Sơ đồ 2-1: Quy trình sản xuất lúa giống .......................................................................21 Sơ đồ 2-2 : Kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm hoạt động sản xuất lúa giống..........................................................................................................24 Sơ đồ 2-3: Kế toán hoạt động sản xuất lúa giống ở hợp tác xã ....................................26 Sơ đồ 2-4: Kế toán chi phí hoạt động nuôi cá sấu thịt .................................................31 Sơ đồ 2-5 : Kế toán chi phí ban đầu khi nuôi đàn cá sấu bố mẹ ...................................32 Sơ đồ 2-6: Kế toán chi phí hoạt động nuôi cá sấu sinh sản ..........................................32 Sơ đồ 2-7: Kế toán chi phí sản xuất của hoạt động nuôi cá bè .....................................38 Sơ đồ 3-1: Kế toán hoạt động sản xuất lúa giống .........................................................51 Sơ đồ 3-2. Kế toán chi phí sản xuất hoạt động nuôi cá sấu thịt....................................53 Sơ đồ 3-3: Kế toán quá trình nuôi để tạo đàn cá sấu bố mẹ..........................................54 Sơ đồ 3-4: Kế toán chi phí sản xuất giai đoạn nuôi sinh sản ........................................56 Sơ đồ 3-5: Kế toán chi phí sản xuất hoạt động nuôi cá bè............................................57 DANH MỤC BẢNG Bảng 0-1: Thống kê doanh nghiệp sản xuất nông nghiệp ở An Giang theo ngành nghề và loại hình doanh nghiệp ....................................................................................3 Bảng 0-2: Cơ cấu mẫu nghiên cứu của đề tài ...............................................................3 Bảng 0-3: Kết quả khảo sát tình hình áp dụng hệ thống tài khoản kế toán ở các doanh nghiệp và HTX sản xuất nông nghiệp ở An Giang ............................................4 Bảng 2-1: Thống kê doanh nghiệp nông nghiệp tại An Giang theo ngành nghề và loại hình doanh nghiệp đến tháng 5 năm 2006 .............................................................19 DANH MỤC HÌNH Hình 2-1: Cơ cấu doanh nghiệp nông nghiệp An Giang phân theo ngành nghề ..........19 Trang 5 DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT BHXH, BHYT: bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế Công ty TNHH: Công ty trách nhiệm hữu hạn CTCP: Công ty cổ phần DNTN: Doanh nghiệp tư nhân HTX: Hợp tác xã IAS: International Accounting Standard IASB: International Accounting Standard Board VAS: Vietnamese Accounting Standard Trang 6 MỞ ĐẦU 1. Lý do chọn đề tài Trong nền kinh tế, nông nghiệp là ngành cung cấp lương thực, thực phẩm chủ yếu để nuôi sống con người. Ở Việt Nam, nông nghiệp là ngành kinh tế quan trọng, đóng góp tỷ trọng lớn trong GDP. Cùng với sự phát triển của nền kinh tế, hoạt động nông nghiệp từng bước chuyển từ sản xuất nhỏ sang sản xuất với quy mô lớn và hiện đại nên cần có nhiều công cụ phục vụ quản lý, trong đó kế toán là một trong những công cụ không thể thiếu để phục vụ cho việc quản lý, điều hành hoạt động của doanh nghiệp. Cho đến thời điểm này nông nghiệp là ngành duy nhất được Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) lựa chọn để soạn thảo chuẩn mực kế toán. Chuẩn mực kế toán quốc tế về nông nghiệp được ban hành và bắt đầu có hiệu lực từ ngày 1-12003. Điều này cho thấy ngành nông nghiệp có vai trò quan trọng trong nền kinh tế không chỉ ở các nước đang phát triển như Việt Nam mà ngay cả đối với các nước đã phát triển cao. Hiện nay ở nước ta, công tác kế toán tại doanh nghiệp vừa và nhỏ hoạt động trong lĩnh vực nông nghiệp bị chi phối bởi các văn bản do bộ Tài chính ban hành như quyết định 1177/TC/QĐ/CĐKT ngày 23-12-1996 quy định chế độ kế toán dành cho các doanh nghiệp vừa và nhỏ, quyết định 1017/TC/QĐ/CĐKT ngày 12-12-1997 quy định chế độ kế toán cho các hợp tác xã nông nghiệp. Hệ thống kế toán trong các quyết định nêu trên đã được ban hành khá lâu nên có nhiều vấn đề cần phải hoàn chỉnh cho phù hợp với sự phát triển của các doanh nghiệp. Hơn nữa, chế độ kế toán này áp dụng cho các doanh nghiệp vừa và nhỏ thuộc mọi lĩnh vực hoạt động, mọi thành phần kinh tế trong cả nước. Trong khi đó, hoạt động nông nghiệp có những đặc điểm riêng nhưng đến nay Bộ Tài chính vẫn chưa có hướng dẫn cụ thể về việc hạch toán cho các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực sản xuất này. Do chưa có những hướng dẫn về kế toán cho các hoạt động sản xuất nông nghiệp nên các doanh nghiệp nông nghiệp áp dụng các chế độ kế toán không nhất quán gây khó khăn cho việc quản lý của các cơ quan nhà nước. Bên cạnh đó, hệ thống tài khoản kế toán dành cho các doanh nghiệp vừa và nhỏ còn thiếu nhiều tài khoản làm việc hạch toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh gặp nhiều khó khăn. Do đó, tôi chọn đề tài nghiên cứu “Vận dụng một cách hợp lý hệ thống tài khoản kế toán hiện hành vào việc hạch toán các loại hình sản xuất nông nghiệp tại An Giang” với mong muốn cụ thể hóa nội dung kế toán cho một số loại hình sản xuất của ngành nông nghiệp. 2. Mục tiêu nghiên cứu Thông qua việc nghiên cứu đề tài này, tác giả muốn đạt được những mục tiêu sau: i. Đánh giá tính hiệu quả và hợp lý của công tác kế toán ở các doanh nghiệp sản xuất nông nghiệp ở An Giang Để đạt được mục tiêu này, ta sẽ khảo sát tình hình hoạt động và công tác kế toán của một số doanh nghiệp sản xuất nông nghiệp tiêu biểu ở An Giang nhằm làm rõ các vấn đề: (a) cách thức tổ chức bộ máy kế toán của các doanh nghiệp này; (b) Trang 7 cách vận dụng hệ thống tài khoản kế toán hiện hành vào việc kế toán các tài sản đặc thù và kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm sản phẩm trong sản xuất nông nghiệp; (c) hệ thống sổ kế toán đang áp dụng tại doanh nghiệp. ii. Đánh giá mức độ phù hợp của chế độ kế toán hiện hành đối với hoạt động của các doanh nghiệp sản xuất nông nghiệp Dựa trên kết quả khảo sát, đánh giá tính hiệu quả và hợp lý của công tác kế toán ở một số doanh nghiệp tiêu biểu ở các ngành sản xuất nông nghiệp ở An Giang, tác giả sẽ đánh giá mức độ phù hợp của chế độ kế toán hiện hành đối với hoạt động sản xuất nông nghiệp nói chung. iii. Cuối cùng, tác giả đã đưa ra các giải pháp để nâng cao mức độ phù hợp của chế độ kế toán đối với hoạt động của các doanh nghiệp sản xuất nông nghiệp. 3. Phương pháp nghiên cứu Để thực hiện đề tài này, tác giả đã sử dụng phương pháp nghiên cứu mô tả để có được một bức tranh tương đối hoàn chỉnh về: cách thức tổ chức bộ máy kế toán; cách thức áp dụng hệ thống tài khoản vào việc hạch toán các hoạt động sản xuất; cách thức sử dụng hệ thống sổ kế toán tại các doanh nghiệp sản xuất nông nghiệp ở An Giang. Ngoài phương pháp nghiên cứu mô tả, tác giả còn sử dụng một số phương pháp nghiên cứu khác như: phương pháp duy vật biện chứng, phương pháp khái quát hóa. • Phương pháp thu thập dữ liệu: - Dữ liệu thứ cấp: được thu thập từ nhiều nguồn như: các báo cáo của Ủy ban nhân dân tỉnh An Giang, Sở Kế hoạch và Đầu tư An Giang, Sở Nông nghiệp và Phát triển nông thôn An Giang, các báo và tạp chí và internet. - Dữ liệu sơ cấp: để thu được dữ liệu sơ cấp tác giả đã tiến hành phỏng vấn chuyên sâu (depth- interview) dựa trên bảng câu hỏi đã được chuẩn bị trước ở 21 doanh nghiệp và 14 hợp tác xã sản xuất nông nghiệp ở An Giang. Đối tượng được phỏng vấn là giám đốc (hoặc chủ nhiệm hợp tác xã) và kế toán trưởng của các doanh nghiệp và hợp tác xã. Phương pháp chọn mẫu được sử dụng ở đây là chọn mẫu ngẫu nhiên phân tầng. Tiêu thức phân tầng là ngành nghề sản xuất và loại hình doanh nghiệp. + Về ngành nghề sản xuất, các doanh nghiệp được chia ra thành 3 nhóm: trồng trọt, chăn nuôi, nuôi trồng thủy sản (riêng chế biến và dịch vụ nông nghiệp thì không khảo sát vì không thuộc phạm vi nghiên cứu của đề tài). + Về loại hình doanh nghiệp, các doanh nghiệp được chia ra thành 3 nhóm: công ty cổ phần, công ty trách nhiệm hữu hạn, doanh nghiệp tư nhân và hợp tác xã. Căn cứ trên danh sách các doanh nghiệp đã đăng ký kinh doanh (do Sở Kế hoạch- Đầu tư An Giang cung cấp) và danh sách các hợp tác xã nông nghiệp- thủy sản đang hoạt động (do Chi cục Quản lý và Phát triển hợp tác xã cung cấp), tác giả Trang 8 đã lọc ra danh sách các doanh nghiệp/hợp tác xã hoạt động trong lĩnh vực sản xuất nông nghiệp- thủy sản, sau đó phân loại theo các ngành nghề sản xuất và loại hình cụ thể. Kết quả phân loại như sau: Bảng 0-1: Thống kê doanh nghiệp sản xuất nông nghiệp ở An Giang theo ngành nghề và loại hình doanh nghiệp Ngành nghề Loại hình doanh nghiệp Công ty cổ phần Công ty TNHH DNTN HTX Tổng Trồng trọt 0 3 0 Chăn nuôi 0 5 6 Nuôi trồng thủy sản 3 4 127 6 140 3 12 133 103 251 Tổng 97(*) 111 Nguồn: Sở Kế hoạch- Đầu tư An Giang, Chi cục Quản lý và Phát triển HTX (*) Các HTX lĩnh vực trồng trọt và chăn nuôi được thống kê chung Sau đó, tác giả tiến hành chọn ngẫu nhiên 21 doanh nghiệp đại diện cho cả 3 ngành nghề sản xuất cũng như 3 loại hình doanh nghiệp và 14 hợp tác xã. Kết quả chọn mẫu thể hiện trong bảng 0-2: Bảng 0-2: Cơ cấu mẫu nghiên cứu của đề tài Loại hình DNTN Công ty TNHH Công ty cổ phần HTX Tổng Trồng lúa 0 3 0 8 11 Nuôi thủy sản 5 4 2 2 13 Chăn nuôi (bò, dê, cá sấu) 4 3 0 4 11 Tổng 9 10 2 14 35 Lĩnh vực Sau khi đã xác định xong cơ cấu mẫu, tác giả đã gửi bản câu hỏi phỏng vấn qua đường thư tín tới toàn bộ 21 doanh nghiệp và 14 HTX được chọn (danh sách các doanh nghiệp và HTX được khảo sát xin xem ở Phụ lục 5). Sau thời gian 2 tuần, chỉ có 6 doanh nghiệp và 1 HTX gửi bản trả lời, bao gồm: - Về ngành nghề sản xuất: 1 doanh nghiệp và 1 HTX trồng trọt; 5 doanh nghiệp nuôi thủy sản; không có doanh nghiệp/HTX chăn nuôi nào gửi phản hồi. - Về loại hình doanh nghiệp: 1 công ty TNHH; 5 DNTN; 1 HTX; không có công ty cổ phần nào gửi phản hồi. Trong số 7 đơn vị đã gửi phản hồi, chỉ có 2 đơn vị (1 doanh nghiệp và 1 HTX) đang áp dụng hệ thống tài khoản kế toán, 5 doanh nghiệp còn lại không sử dụng hệ thống tài khoản kế toán để hạch toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Để đảm bảo cơ cấu mẫu mang tính đại diện, tác giả đã cố gắng phỏng vấn toàn bộ 28 đơn vị còn lại (15 doanh nghiệp và 13 HTX), phương pháp phỏng Trang 9 vấn được chọn là phỏng vấn trực tiếp và phỏng vấn qua điện thoại. Trong số 28 đơn vị này thì: - Đối với các doanh nghiệp: có 10 doanh nghiệp chỉ đăng ký kinh doanh nhưng chưa hoặc không tiến hành sản xuất; 3 doanh nghiệp có sử dụng hệ thống tài khoản để kế toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh tại doanh nghiệp; 2 doanh nghiệp không áp dụng hệ thống tài khoản kế toán. Đối với các doanh nghiệp có tổ chức các hoạt động sản xuất nhưng không sử dụng hệ thống tài khoản để hạch toán, tác giả phỏng vấn để thu thập thông tin về các loại chi phí phát sinh trong quá trình sản xuất cũng như cách thức theo dõi các loại tài sản đặc thù của doanh nghiệp trong lĩnh vực sản xuất nông nghiệp. - Đối với các hợp tác xã: hoạt động chủ yếu của các hợp tác xã nông nghiệp là cung cấp dịch vụ bơm tưới hoặc đứng ra ký hợp đồng bao tiêu sản phẩm của các xã viên với các doanh nghiệp. Hoạt động sản xuất lúa, chăn nuôi do các xã viên trong hợp tác xã tự tổ chức sản xuất nên không thực hiện kế toán. Tương tự như các hợp tác xã nông nghiệp, các hợp tác xã thủy sản cũng chỉ đứng ra ký hợp đồng bao tiêu sản phẩm với các doanh nghiệp chế biến cho các xã viện trong hợp tác xã, một số hợp tác xã còn thực hiện kế toán đơn nên tác giả chỉ thu thập các thông tin về chi phí phát sinh trong quá trình sản xuất của các hợp tác xã này. Tổng hợp lại, kết quả khảo sát các doanh nghiệp và HTX như sau: Bảng 0-3: Kết quả khảo sát tình hình áp dụng hệ thống tài khoản kế toán ở các doanh nghiệp và HTX sản xuất nông nghiệp ở An Giang Có tổ chức sản xuất Có áp dụng Không áp dụng hệ Tổng các hệ thống tài thống tài khoản kế DN/HTX có toán sản xuất khoản kế toán Không tổ chức sản xuất Trồng trọt 2 0 2 9 Chăn nuôi 2 1 3 8 Nuôi thủy sản 1 5 6 7 Tổng 5 6 11 24 • Phương pháp xử lý dữ liệu: Đối với các dữ liệu thu được, tác giả áp dụng các phương pháp xử lý sau: tổng hợp, phân tích, đối chiếu so sánh. 4. Phạm vi nghiên cứu Luận văn nghiên cứu công tác hạch toán tại các doanh nghiệp vừa và nhỏ hoạt động trong lĩnh vực sản xuất nông nghiệp trên địa bàn tỉnh An Giang. Lĩnh vực sản xuất nông nghiệp ở An Giang bao gồm các hoạt động chủ yếu: trồng trọt, chăn nuôi, nuôi trồng thủy sản, chế biến nông thủy sản và dịch vụ nông nghiệp. Tuy nhiên, các doanh nghiệp chế biến nông thủy sản và dịch vụ nông nghiệp có hoạt Trang 10 động tương tự như các doanh nghiệp trong lĩnh vực chế biến công nghiệp và dịch vụ nên họ không phải là đối tượng nghiên cứu của đề tài. Tóm lại, đề tài sẽ tập trung nghiên cứu các doanh nghiệp hoạt động trong các lĩnh vực: (1) trồng lúa, (2) chăn nuôi và (3) nuôi trồng thủy sản. 5. Bố cục của đề tài Đề tài được chia thành các phần chính như sau: Mở đầu: trình bày các vấn đề: lý do lựa chọn đề tài, mục tiêu nghiên cứu, phạm vi nghiên cứu, phương pháp nghiên cứu và bố cục của đề tài. Chương 1: “Tổng quan về kế toán trong các doanh nghiệp nông nghiệp” chương này trình bày những phần lý thuyết có liên quan đến đề tài bao gồm: vai trò của ngành nông nghiệp đối với nền kinh tế, các đặc điểm của sản xuất kinh doanh trong nông nghiệp, ảnh hưởng của đặc điểm riêng ngành nông nghiệp đến công tác kế toán, các quy định về kế toán nông nghiệp hiện hành và tham chiếu khuôn mẫu lý thuyết của Chuẩn mực kế toán Quốc tế và Chuẩn mực kế toán quốc tế về nông nghiệp (IAS 41). Chương 2: “Thực trạng công tác kế toán trong các doanh nghiệp nông nghiệp ở An Giang”, trong chương này tác giả tiến hành khảo sát công tác kế toán tại các doanh nghiệp sản xuất nông nghiệp trong tỉnh An Giang, bao gồm các doanh nghiệp hoạt động sản xuất lúa giống, chăn nuôi cá sấu và nuôi nuôi cá bè. Trên cơ sở kết quả khảo sát, tác giả đánh giá chung về công tác kế toán của doanh nghiệp cũng nhưng sự áp dụng hệ thống tài khoản để tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm tại các doanh nghiệp này. Chương 3 : “Một số giải pháp vận dụng hệ thống tài khoản kế toán vào việc hạch toán trong doanh nghiệp nông nghiệp An Giang”, trong chương này tác giả đưa ra hướng sửa đổi và bổ sung hệ thống tài khoản kế toán dành cho các doanh nghiệp vừa và nhỏ hoạt động trong lĩnh vực sản xuất nông nghiệp và đưa ra giải pháp vận dụng hệ thống tài khoản kế toán vào hạch toán chi phí và tính giá thành sản phẩm trong các lĩnh vực sản xuất lúa giống, chăn nuôi cá sấu và nuôi cá bè. Kết luận: trình bày những kết quả nghiên cứu chính mà tác giả rút ra từ đề tài. 6. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài Như chúng ta đã biết, trong nền kinh tế thị trường cạnh tranh gay gắt hiện nay, để doanh nghiệp có thể hoạt động tốt, nhà quản lý rất cần những thông tin hữu ích phục vụ cho việc ra quyết định do hệ thống thông tin kế toán cung cấp. Sản xuất nông nghiệp vốn có những đặc trưng riêng, rất khác biệt với sản xuất công nghiệp và cũng rất phức tạp vì phụ thuộc nhiều vào điều kiện tự nhiên. Tuy nhiên, hiện nay hệ thống các văn bản pháp quy dành riêng cho kế toán trong lĩnh vực sản xuất nông nghiệp vẫn chưa hoàn thiện. Điều đó đã gây không ít khó khăn cho hoạt động của các doanh nghiệp. Khi chọn thực hiện đề tài này, mong muốn lớn nhất của tôi là tìm hiểu những vấn đề chưa hợp lý trong các quy định của nhà nước đối với hoạt động kế toán của các doanh nghiệp nông nghiệp, từ đó có những kiến nghị thích hợp để hoàn thiện những quy định này nhằm tạo điều kiện thuận lợi hơn cho hoạt động xử lý thông tin kế toán của doanh nghiệp sản xuất nông nghiệp. Trang 11 Chương 1: TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP NÔNG NGHIỆP 1.1. Vai trò của ngành nông nghiệp đối với nền kinh tế Nông nghiệp giữ vai trò to lớn trong phát triển kinh tế ở tất cả các quốc gia. Đối với các nước đang phát triển, nông nghiệp càng giữ vị trí quan trọng hơn vì đại bộ phận lao động sống bằng nghề nông. Ngay cả các nước có nền công nghiệp phát triển cao, mặc dù tỷ trọng giá trị tổng sản phẩm nông nghiệp trong GDP không cao nhưng khối lượng nông sản của các nước này khá lớn và không ngừng tăng lên Nông nghiệp là ngành cung cấp lương thực đảm bảo cho sự tồn tại của con người và xã hội. Các nhà kinh tế cho rằng tăng cung về lương thực là điều kiện tiên quyết cho sự phát triển. Điều này có ý nghĩa quan trọng đối với các nước đang phát triển vì nếu không đảm bảo an ninh lương thực thì khó ổn định chính trị và khi chính trị không ổn định thì không thể phát triển kinh tế. Nông nghiệp có vai trò quan trọng trong việc cung cấp các yếu tố đầu vào cho công nghiệp. Trong giai đoạn đầu của công nghiệp hóa, có sự chuyển dịch lao động từ khu vực nông nghiệp sang khu vực công nghiệp và nông nghiệp là nguồn cung cấp vốn lớn nhất cho sự phát triển kinh tế. Ngoài ra, nông nghiệp còn cung cấp nguồn nguyên liệu cho ngành công nghiệp chế biến. Nông nghiệp và nông thôn được xem là thị trường tiêu thụ lớn của công nghiệp. Các sản phẩm nông nghiệp gồm tư liệu sản xuất và tư liệu tiêu dùng được tiêu thụ chủ yếu bởi thị trường nông nghiệp và nông thôn. Do đó, phát triển nông nghiệp, nâng cao thu nhập cho dân cư nông nghiệp sẽ làm tăng sức mua các sản phẩm công nghiệp, thúc đẩy công nghiệp phát triển. Nông nghiệp là ngành đem lại nguồn thu nhập ngoại tệ vì các loại nông, lâm, thủy sản dễ dàng gia nhập thị trường quốc tế hơn các hàng hóa công nghiệp. Do đó, ở các nước đang phát triển xuất khẩu các loại nông, lâm, thủy sản đem lại nguồn ngoại tệ đáng kể cho quốc gia. Bên cạnh các đóng góp nêu trên, nông nghiệp còn có vai trò quan trọng trong sự phát triển bền vững của môi trường. Quá trình sản xuất trong nông nghiệp sử dụng các loại phân bón hóa học, thuốc trừ sâu gây ô nhiễm môi trường, quá trình canh tác gây xói mòn, độ màu mỡ của đất giảm, khai hoang làm thu hẹp diện tích rừng,…Vì vậy, trong quá trình phát triển sản xuất nông nghiệp phải kết hợp các biện pháp để duy trì và tạo ra sự phát triển bền vững của môi trường. 1.2. Các đặc điểm của sản xuất kinh doanh trong nông nghiệp 1.2.1. Hoạt động sản xuất nông nghiệp được thực hiện trên phạm vi rộng lớn với tư liệu sản xuất chủ yếu là đất đai Trong nông nghiệp, đất đai là tư liệu sản xuất không thể thay thế được vì là môi trường sống của vật nuôi, cây trồng và là nền tảng để tiến hành các hoạt động sản xuất nông nghiệp. Tuy nhiên khác với các tư liệu sản xuất khác, người ta không thể tạo ra thêm đất đai như các sản phẩm công nghiệp mà chỉ có thể cải tạo, sử dụng hợp lý để làm tăng độ màu mỡ của đất đai cũng như hiệu quả sử dụng của đất đai. Trang 12 Do các hoạt động nông nghiệp chủ yếu diễn ra trên ruộng đất mà đất đai lại phân bố rộng khắp nên các hoạt động sản xuất nông nghiệp cũng được tiến hành rộng khắp. Điều này sẽ ảnh hưởng đến việc tổ chức bộ máy kế toán sao cho có thể thu thập kịp thời các thông tin phục vụ cho việc quản lý tài sản, vốn cũng như việc ghi nhận chi phí để tính giá thành sản phẩm. 1.2.2. Tính mùa vụ trong chu kỳ sản xuất kinh doanh Do đối tượng của hoạt động nông nghiệp là vật nuôi và cây trồng nên hoạt động sản xuất trong nông nghiệp phụ thuộc nhiều vào đặc điểm sinh học của từng loại vật nuôi và cây trồng. Do đó hoạt động nông nghiệp mang tính thời vụ cao. Mỗi loại vật nuôi, cây trồng có các giai đoạn sinh trưởng và phát dục diễn ra trong khoảng thời gian khác nhau của mùa vụ sản xuất nên mức độ tác động về thời gian, hình thức của con người đến chúng cũng khác nhau. Các loại cây trồng, vật nuôi khác nhau sẽ có mùa vụ sản xuất khác nhau. Tính mùa vụ trong sản xuất nông nghiệp làm việc sử dụng các yếu tố sản xuất trong nông nghiệp như sức lao động, công cụ lao động cũng mang tính mùa vụ làm chi phí phát sinh trong các giai đoạn sản xuất không đều. Bên cạnh tính mùa vụ trong chu kỳ sản xuất, các hoạt động sản xuất nông nghiệp còn có chu kỳ dài. Điều này sẽ ảnh hưởng đến việc tổ chức sản xuất, kiểm tra, nghiệm thu công việc trong mỗi quá trình lao động để tạo ra các sản phẩm cuối cùng trong các doanh nghiệp nông nghiệp. 1.2.3. Ảnh hưởng của môi trường tự nhiên Hoạt động sản xuất nông nghiệp được tiến hành trên địa bàn rộng lớn, phụ thuộc nhiều vào điều kiện đất đai, khí hậu, nguồn nước. Những điều kiện này có tác động mạnh đến sự sinh trưởng và phát triển của cây trồng và vật nuôi. Bên cạnh đó, sản xuất nông nghiệp còn chịu ảnh hưởng của thiên tai như lũ lụt, hạn hán,…Tuy con người đã có những biện pháp để hạn chế những tác động bất lợi do thiên tai gây ra đối với sản xuất nông nghiệp nhưng không thể loại bỏ hoàn toàn, do đó cần có những dự đoán rủi ro có thể gây ra bởi các điều kiện tự nhiên và kế hoạch dự phòng để bù đắp thiệt hại. Mặt khác, các doanh nghiệp nông nghiệp nên chủ động trong việc lựa chọn giống vật nuôi, cây trồng phù hợp với điều kiện tự nhiên của vùng, miền cũng như tăng cường ứng dụng các kỹ thuật canh tác, nuôi trồng để phát huy lợi thế so sánh và hiệu quả của hoạt động sản xuất nông nghiệp. 1.2.4. Đặc điểm của sản phẩm nông nghiệp Do hoạt động sản xuất nông nghiệp chịu ảnh hưởng nhiều bởi các yếu tố tự nhiên nên chất lượng sản phẩm nông nghiệp thường không ổn định, quy cách, phẩm chất không đồng nhất. Điều này sẽ ảnh hưởng đến việc xác định giá bán sản phẩm cũng như tình hình tiêu thụ của các doanh nghiệp nông nghiệp. Bên cạnh đó, sản phẩm nông nghiệp thường dễ hư hỏng, khó bảo quản buộc doanh nghiệp phải tính toán lượng tồn kho hợp lý, các biện pháp dự phòng hư hỏng thành phẩm. Ngoài ra do đặc thù của hoạt động sản xuất nông nghiệp mà sản phẩm của kỳ này có thể làm nguyên liệu cho kỳ sau hoặc sản phẩm của hoạt động sản xuất này là đầu vào cho hoạt động sản xuất nông nghiệp khác. Chẳng hạn như thóc thu Trang 13 hoạch vụ này có thể làm giống cho mùa vụ sau hoặc sản phẩm của trồng trọt làm thức ăn cho ngành chăn nuôi. 1.2.5. Đặc điểm của thị trường tiêu thụ Thị trường tiêu thụ nông sản thường không ổn định, giá cả các sản phẩm nông nghiệp thường xuyên biến động gây khó khăn cho người sản xuất nông nghiệp. Giá cả các sản phẩm nông nghiệp thường xuyên biến động một phần do cung các sản phẩm nông nghiệp không ổn định, mang tính thời vụ cao. Bên cạnh đó, khi thu nhập của người dân tăng lên thì cầu về sản phẩm nông nghiệp thô có khuynh hướng giảm xuống, trong khi đó cầu về các sản phẩm nông nghiệp đã qua chế biến lại tăng lên nên giá cả các sản phẩm từ hoạt động sản xuất nông nghiệp phụ thuộc vào tình hình tiêu thụ của các doanh nghiệp chế biến. Mặt khác chất lượng các sản phẩm nông nghiệp không ổn định cũng ảnh hưởng đến giá cả sản phẩm. 1.3. Ảnh hưởng của đặc điểm riêng ngành nông nghiệp đến công tác kế toán 1.3.1. Phân loại và đánh giá tài sản - Trong hoạt động sản xuất nông nghiệp, đất đai là tư liệu sản xuất chủ yếu nhưng đất đai thuộc sở hữu nhà nước, các doanh nghiệp nông nghiệp chỉ có quyền sử dụng đất. Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam, quyền sử dụng đất được xem là tài sản cố định vô hình và được khấu hao theo thời gian mà quyền sử dụng đất đó được pháp luật công nhận. Trong quá trình sử dụng doanh nghiệp phải chi ra các chi phí để cải tạo, khai hoang đất, những chi phí này thường lớn. Tuy nhiên, tùy từng trường hợp mà doanh nghiệp có thể tính vào chi phí trong kỳ, phân bổ cho nhiều kỳ nếu chi phí phát sinh liên quan đến nhiều kỳ kế toán hoặc tính vào giá trị tài sản cố định hữu hình liên quan đến chi phí đó. - Ngoài những tài sản cố định thông thường như đất đai, máy móc, phương tiện vận chuyển, kho tàng,…trong sản xuất nông nghiệp còn có những tài sản cố định là các cơ thể sống mang tính đặc thù riêng như: vườn cây lâu năm, đàn súc vật sinh sản,…Tùy theo mục đích của hoạt động sản xuất mà các đối tượng sản xuất trong nông nghiệp có thể được phân thành tài sản cố định hay chi phí sản xuất dở dang. Chẳng hạn như chi phí chăn nuôi của đàn bò có thể được ghi nhận là tài sản cố định nếu đàn bò đó được nuôi để lấy sữa hoặc sinh sản nhưng nếu nuôi để lấy thịt thì sẽ ghi nhận những chi phí đó như là chi phí sản xuất dở dang cuối kỳ. Tài sản cố định trong nông nghiệp thường được phân loại theo nhóm hoặc theo đàn như bò nuôi lấy thịt, bò nuôi để lấy sữa hoặc sinh sản, vườn cây lâu năm,…mỗi nhóm có những đặc điểm riêng khác nhau. Ngoài ra loại tài sản cố định là cơ thể sống có thể có những biến đổi về thể chất từ lúc đưa vào sử dụng đến khi thải loại như trọng lượng tăng thêm của đàn gia súc sinh sản, cây lâu năm bị bệnh chết,…Điều này sẽ ảnh hưởng đến việc giá trị của các tài sản cố định sinh học này lúc cuối kỳ. Bên cạnh đó sự tiến bộ về kỹ thuật nuôi trồng cũng như các tiến bộ về sinh học sẽ ảnh hưởng đáng kể đến giá trị của các tài sản cố định sinh học này. Do đó khi lựa chọn phương pháp khấu hao tài sản sinh học phải tính đến các yếu tố trên. - Các loại thành phẩm trong sản xuất nông nghiệp thường có nhiều loại phẩm cấp do hoạt động sản xuất chịu nhiều ảnh hưởng của tự nhiên, khó bảo quản, dễ biến đổi phẩm chất. Vì vậy, cần phải có những biện pháp đánh giá chất lượng sản Trang 14 phẩm thích hợp để xác định giá trị của thành phẩm nhập kho cũng như tính toán dự phòng hư hỏng hàng tồn kho một cách hợp lý. - Thị trường tiêu thụ nông phẩm thường xuyên biến động ảnh hưởng đến việc phản ánh trung thực hợp lý giá trị tài sản. Do đó, tùy theo tình hình biến động của thị trường mà doanh nghiệp nông nghiệp phải thường xuyên đánh giá lại giá trị của thành phẩm để có thể phản ánh một cách trung thực, hợp lý giá trị tài sản trên bảng cân đối kế toán cũng như báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. 1.3.2. Ghi nhận doanh thu và chi phí Trong nông nghiệp, hoạt động sản xuất phụ thuộc vào đặc điểm sinh học của từng loại vật nuôi, cây trồng nên doanh thu và chi phí phát sinh không ổn định, có sự chênh lệch lớn về thời gian giữa doanh thu thu được và chi phí tương ứng chi ra để tạo nên doanh thu đó. Đặc điểm này của hoạt động sản xuất nông nghiệp đòi hỏi phải có phương pháp theo dõi, ghi nhận chi phí kịp thời và phân bổ chi phí một cách hợp lý để đảm bảo nguyên tắc phù hợp nhằm phản ánh đúng kết quả cũng như hiệu quả của quá trình sản xuất kinh doanh. 1.3.3. Hạch toán chi phí và tính giá thành sản phẩm - Đất đai trong sản xuất nông nghiệp có giới hạn nên để tăng sản lượng và nâng cao hiệu quả sử dụng tài sản các doanh nghiệp có thể áp dụng phương thức canh tác luân canh hoặc xen canh, trồng gối vụ các loại cây trồng khác nhau. Điều này đòi hỏi phải có các phương pháp thích hợp để phân bổ các loại chi phí không thể tập hợp riêng được cho từng loại cây trồng, giúp cho cho công tác tính giá thành sản phẩm chính xác hơn. - Để tập hợp chi phí sản xuất, trước tiên ta cần phải xác định đối tượng tập hợp chi phí. Trong sản xuất nông nghiệp, việc xác định đối tượng hạch toán chi phí phụ thuộc vào đặc điểm tổ chức sản xuất, quy trình sản xuất, phương hướng hoạt động của doanh nghiệp,… Do đó, đối tượng hạch toán chi phí trong sản xuất nông nghiệp rất đa dạng, có thể là từng nhóm gia súc, loại cây trồng, từng đội sản xuất, từng trang trại,… - Chi phí sản xuất trong nông nghiệp cũng bao gồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung. Tuy nhiên, các loại chi phí này phát sinh không đều mà tập trung vào những khoảng thời gian nhất định trong chu kỳ sản xuất, gắn liền với quá trình phát triển của vật nuôi, cây trồng. Sản xuất nông nghiệp mang tính thời vụ, việc tính giá thành thường được thực hiện vào lúc cuối năm nên trong năm các sản phẩm hoàn thành được xác định giá trị theo giá thành kế hoạch và sẽ được điều chỉnh theo giá thành thực tế vào cuối năm. Tuy nhiên, hiện nay việc xây dựng giá thành kế hoạch gặp nhiều khó khăn do các nguồn lực phục vụ cho hoạt động sản xuất nông nghiệp luôn có sự biến động, thông thường các chi phí dịch vụ phục vụ nông nghiệp thường tăng cao khi đến gần mùa vụ. - Chu kỳ sản xuất trong nông nghiệp thường dài, chia làm nhiều giai đoạn nên có thể tập hợp chi phí và tính giá thành theo từng công đoạn của quá trình sản xuất. Việc tính giá thành từng giai đoạn được thực hiện khi doanh nghiệp cần xác định hiệu quả của từng giai đoạn trong quá trình sản xuất. Trang 15 - Trong sản xuất nông nghiệp có sự luân chuyển sản phẩm trong nội bộ doanh nghiệp rất rõ nét, thành phẩm của kỳ sản xuất này có thể là nguyên liệu cho kỳ sản xuất tiếp theo, sản phẩm của ngành này là nguyên liệu cho ngành khác. Do đó, để xác định giá thành sản phẩm cần phải xác định thời gian kết thúc sản xuất của từng ngành và phương pháp xác định giá trị sản phẩm luân chuyển nội bộ một cách hợp lý. - Quá trình sản xuất nông nghiệp tạo ra nhiều sản phẩm phụ, các sản phẩm phụ này có thể được bán ra bên ngoài hoặc phục vụ cho hoạt động sản xuất khác trong doanh nghiệp. Vì vậy khi xác định giá thành sản phẩm cần phải đưa ra phương pháp xác định giá trị của các sản phẩm phụ thu hồi một cách hợp lý. Có như vậy thì việc xác định giá thành sản phẩm sẽ dễ dàng và chính xác hơn. - Ngoài hoạt động sản xuất chính, các hoạt động sản xuất phụ trong các doanh nghiệp nông nghiệp rất phong phú. Các hoạt động sản xuất phụ chủ yếu phục vụ cho hoạt động sản xuất chính. Do đó, cần tổ chức tập hợp chi phí của các hoạt động sản xuất phụ và xác định tiêu thức phân bổ hợp lý cho từng hoạt động sản xuất chính để việc xác định giá thành của các sản phẩm chính chính xác hơn. 1.4. Các quy định về kế toán nông nghiệp hiện hành 1.4.1. Chế độ kế toán dành cho các doanh nghiệp vừa và nhỏ- Quyết định 1177 TC/QĐ/CĐKT ngày 23/12/1996 và Quyết định 144/2001/QĐ-BTC ngày 21/12/2001 về việc bổ sung, sửa đổi Chế độ kế toán doanh nghiệp vừa và nhỏ ban hành theo quyết định 1177 và Quyết định 48/2006/QĐ-BTC ngày 14/09/2006 về việc ban hành Chế độ kế toán doanh nghiệp nhỏ và vừa. Quyết định 1177 và quyết định 144 áp dụng cho các loại hình doanh nghiệp thuộc mọi lĩnh vực trong cả nước là công ty trách nghiệp hữu hạn, công ty cổ phần, công ty hợp danh, doanh nghiệp tư nhân và hợp tác xã (trừ hợp tác xã nông nghiệp và hợp tác xã tín dụng nhân dân). Hệ thống tài khoản dành cho các doanh nghiệp vừa và nhỏ gồm 44 tài khoản cấp 1 từ loại 1 đến loại 9, trong đó loại 1 là nhóm tài khoản theo dõi tài sản lưu động, loại 2 là nhóm tài khoản theo dõi tài sản cố định, loại 3 theo dõi nợ phải trả, loại 4 theo dõi nguồn vốn chủ sở hữu, loại 5, 7, 6, 8 là các nhóm tài khoản theo dõi doanh thu và chi phí, tài khoản loại 9 là tài khoản xác định kết quả kinh doanh. Ngoài ra hệ thống tài khoản theo quyết định 1177 và 144 còn có 39 tài khoản cấp 2 và 8 tài khoản ngoài bảng. Hệ thống tài khoản này được sử dụng để hạch toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh tại doanh nghiệp. Các doanh nghiệp tùy theo đặc điểm hoạt động của mình mà vận dụng hệ thống tài khoản này. Hệ thống tài khoản dành cho doanh nghiệp vừa và nhỏ còn nhiều điểm cần phải hoàn thiện, bổ sung, chẳng hạn như: (1) Doanh thu hoạt động sản xuất kinh doanh và doanh thu hoạt động tài chính được theo dõi chung trên tài khoản 511, hơn nữa trên báo cáo kết quả kinh doanh chỉ có chỉ tiêu doanh thu thuần, không có chỉ tiêu doanh thu bán hàng và doanh thu tài chính nhưng lại có chỉ tiêu chi phí tài chính. Điều này làm cho việc phản ánh kết quả hoạt động kinh doanh không đầy đủ. (2) Trong hệ thống tài khoản này không có các tài khoản theo dõi chi phí sản xuất là 621, 622, và 627. Trang 16 (3) Chi phí bán hàng ở các doanh nghiệp vừa và nhỏ được theo dõi chung trên tài khoản 642 vì không có tài khoản riêng theo dõi toàn bộ chi phí đó. Quyết định 48/2006/QĐ-BTC sẽ được áp dụng cho niên độ kế toán bắt đầu từ ngày 1/1/2007. Hệ thống tài khoản kế toán theo quyết định này bao gồm 51 tài khoản cấp 1, trong đó có bổ sung một số tài khoản cho phù hợp với các chuẩn mực kế toán đã ban hành như tài khoản 217- Bất động sản đầu tư, tài khoản 821Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp, tài khoản 515- Doanh thu hoạt động tài chính,… Như vậy một số điểm bất cập của chế độ kế toán theo quyết định 1177 và 144 đã được sửa đổi và bổ sung Các doanh nghiệp tùy thuộc quy mô hoạt động và yêu cầu quản lý mà lựa chọn các tài khoản kế toán phù hợp, Bộ Tài chính không ban hành thông tư hướng dẫn thực hiện chế độ kế toán này cho từng ngành riêng biệt. 1.4.2. Chế độ kế toán dành cho Hợp tác xã nông nghiệp- Quyết định 1017 TC/QĐ/CĐKT ngày 12/12/1997 Theo quyết định 1017, hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho các hợp tác xã nông nghiệp bao gồm 22 tài khoản cấp 1 từ loại 1 đến loại 6, trong đó nhóm tài khoản loại 1 theo dõi tài sản lưu động, nhóm tài khoản loại 2 theo dõi tài sản cố định, nhóm tài khoản loại 3 theo dõi nợ phải trả, nhóm tài khoản loại 4 theo dõi nguồn vốn chủ sở hữu, nhóm tài khoản loại 5, 6 là các nhóm tài khoản theo dõi doanh thu và chi phí. Bên cạnh đó hệ thống tài khoản này còn bao gồm 32 tài khoản cấp 2 và 3 tài khoản ngoài bảng. Hệ thống tài khoản này còn nhiều bất cập và sơ sài thể hiện ở các điểm sau: - Nhiều đối tượng kế toán được theo dõi trên một tài khoản như doanh thu hoạt động sản xuất, doanh thu hoạt động tài chính đều được theo dõi trên tài khoản 511, các loại chi phí ngoài chi phí sản xuất được ghi nhận chỉ trên tài khoản 642. - Không có tài khoản theo dõi tài sản cố định vô hình, các tài khoản dự phòng trong khi hoạt động của các hợp tác xã nông nghiệp chịu nhiều rủi ro. - Thiếu các tài khoản tập hợp chi phí để tính giá thành sản phẩm. Tất cả các chi phí sản xuất phát sinh đều được ghi nhận chỉ trên tài khoản 631, tài khoản này có số dư cuối kỳ là chi phí sản xuất dở dang. - Kết quả sản xuất kinh doanh được xác định trên tài khoản 511 vì hệ thống tài khoản kế toán dành cho các hợp tác xã nông nghiệp không có tài khoản xác định kết quả kinh doanh. Vì vậy tài khoản 511 sẽ có có số dư cuối tháng thể hiện số lãi hoặc lỗ chưa phân phối nhưng tài khoản này sẽ không có số dư lúc cuối năm. Khi đó các khoản lãi hoặc lỗ sẽ được kết chuyển sang tài khoản 421- lợi nhuận chưa phân phối. Hệ thống tài khoản kế toán dành cho các hợp tác xã nông nghiệp theo quyết định 1017 còn thiếu nhiều tài khoản cần thiết phục vụ cho việc hạch toán kế toán các hoạt động sản xuất kinh doanh. Điều này đã làm cho các hợp tác xã nông nghiệp gặp rất nhiều khó khăn trong việc thực hiện công tác kế toán theo hệ thống tài khoản này. Trang 17 1.4.3. Các chuẩn mực kế toán Việt Nam đã ban hành Cho đến thời điểm hiện nay, bộ Tài chính đã ban hành được 26 chuẩn mực kế toán, các chuẩn mực kế toán của Việt Nam về cơ bản kế thừa nội dung của các chuẩn mực kế toán quốc tế. Bộ Tài chính chưa có kế hoạch ban hành chuẩn mực kế toán trong nông nghiệp và các chuẩn mực đã ban hành cũng không đề cập đến hoạt động kế toán đặc thù trong lĩnh vực nông nghiệp. Trong 26 chuẩn mực kế toán đã ban hành chỉ có các chuẩn mực số 03- Tài sản cố định hữu hình, chuẩn mực 14- Doanh thu và thu nhập khác có đề cập đến một số vấn đề liên quan đến hoạt động sản xuất nông nghiệp. Trong chuẩn mực số 03 -Tài sản cố định hữu hình có phân loại tài sản cố định hữu hình, trong đó vườn cây lâu năm, súc vật làm việc và cho sản phẩm được xem là tài sản cố định hữu hình. Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam và quyết định 206/2003/QĐ-BTC về chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao tài sản cố định thì một tài sản được ghi nhận là tài sản cố định khi thỏa mãn bốn điều kiện như sau: đó; Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản - Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy; - Có thời gian sử dụng ước tính trên một năm và; - Có giá trị từ 10 triệu trở lên. Trong hoạt động nông nghiệp, từng cây lâu năm, từng con súc vật làm việc hoặc cho sản phẩm có thể không thỏa mãn bốn điều kiện ghi nhận tài sản cố định hữu hình nói trên. Do đó, tài sản cố định trong nông nghiệp được ghi nhận theo vườn cây lâu năm, đàn gia súc làm việc hoặc cho sản phẩm. Hiện nay nhiều quốc gia trên thế giới không quy định giới hạn cụ thể về giá trị đối với tài sản cố định mà chỉ yêu cầu giá trị của tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy. Tài sản cố định hữu hình được ghi nhận ban đầu theo nguyên giá, nguyên giá của tài sản cố định không thay đổi trong suốt quá trình sử dụng. Nguyên giá được xác định dựa vào các chi phí đã chi ra để có được tài sản cố định đó. Các chuẩn mực này cũng như thông tư hướng dẫn thực hiện chuẩn mực cũng không đề cập đến sự thay đổi về chất lượng cũng như số lượng trong thời gian sử dụng của các loại tài sản cố định đặc thù trong hoạt động nông nghiệp. Theo quyết định 206/2003/QĐ-BTC về chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao tài sản cố định, vườn cây lâu năm được quy định thời gian khấu hao từ 6 đến 40 năm, súc vật làm việc hoặc cho sản phẩm có thời gian khấu hao từ 6 đến 15 năm. Về phương pháp khấu hao, quyết định 206 có đề cập vườn cây lâu năm, súc vật làm việc hoặc cho sản phẩm có thể được khấu hao nhanh nhưng không quá hai lần mức khấu hao xác định theo phương pháp đường thẳng. Tuy nhiên, để có thể thực hiện phương pháp khấu hao nhanh tài sản cố định doanh nghiệp phải đảm bảo kinh doanh có lãi. Hoạt động sản xuất trong lĩnh vực nông nghiệp chịu nhiều rủi ro do bị tác động bởi nhiều yếu tố mà doanh nghiệp không thể kiểm soát được, do đó việc quy định phương pháp khấu hao và thời gian khấu hao cho các tài sản cố định trong doanh nghiệp nông nghiệp như vậy chưa hợp lý, nên cho phép Trang 18 doanh nghiệp áp dụng phương pháp khấu hao nhanh, không khống chế mức độ so với phương pháp khấu hao đường thẳng nhưng doanh nghiệp phải trình bày cụ thể lý do lựa chọn phương pháp khấu hao nhanh đó. Về ghi nhận doanh thu và chi phí, chuẩn mực kế toán số 14- Doanh thu và thu nhập khác đưa ra năm điều kiện ghi nhận doanh thu là: - Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua; - Doanh nghiệp không còn nắm quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa; - Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn; - Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng; - Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng. Chuẩn mực cũng như thông tư hướng dẫn thực hiện chuẩn mực không đề cập đến điều kiện ghi nhận doanh thu trong một số ngành cũng như trong một số trường hợp cụ thể như doanh thu xuất khẩu. Việc ghi nhận doanh thu trong hoạt động sản xuất nông nghiệp có thể thỏa mãn 5 điều kiện nói trên. Tuy nhiên do chu kỳ sản xuất kinh doanh dài, chi phí sản xuất phát sinh có thể liên quan đến nhiều hoạt động sản xuất nên việc xác định chi phí liên quan đến doanh thu để ghi nhận cho phù hợp sẽ gặp không ít khó khăn. Do đó, để có thể xác định chi phí liên quan đến doanh thu phát sinh cần phải thực hiện các phương pháp ghi nhận và phân bổ chi phí một cách hợp lý. Tóm lại, hầu hết các chuẩn mực kế toán và các thông tư hướng dẫn việc thực hiện kế toán trong doanh nghiệp hiện nay còn chung chung, áp dụng cho các loại hình doanh nghiệp hoạt động trong tất cả các ngành trong nền kinh tế. Hiện nay chưa có văn bản nào hướng dẫn kế toán phù hợp với đặc điểm của ngành dành cho các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực nông nghiệp, mặc dù quy mô hoạt động của các doanh nghiệp nông nghiệp hiện nay là tương đối lớn và phong phú. Hoạt động của các doanh nghiệp nông nghiệp có sự phát triển nhất định cùng với sự phát triển của khoa học kỹ thuật và nền kinh tế nước ta, do đó cần có những nghiên cứu về đặc điểm hoạt động của các loại hình sản xuất nông nghiệp để có thể ban hành hệ thống kế toán phù hợp hoạt động sản xuất kinh doanh hiện nay của các doanh nghiệp nông nghiệp. 1.5. Tham chiếu khuôn mẫu lý thuyết của Chuẩn mực kế toán Quốc tế và Chuẩn mực kế toán quốc tế về nông nghiệp (IAS 41) 1.5.1. Khuôn mẫu lý thuyết của Chuẩn mực kế toán quốc tế Khuôn mẫu lý thuyết của Chuẩn mực kế toán quốc tế đưa ra những khái niệm cơ bản nhất làm cơ sở cho các chuẩn mực kế toán, đảm bảo các chuẩn mực này nhất quán với nhau. Khuôn mẫu lý thuyết kế toán trình bày đối tượng sử dụng báo cáo tài chính, các giả thuyết cơ bản khi thực hiện lập báo cáo tài chính, các đặc điểm chất lượng của báo cáo tài chính, các yếu tố của báo cáo tài chính,… Trang 19 Việc xác định các khái niệm cơ bản trong khuôn mẫu lý thuyết của Chuẩn mực kế toán quốc tế nhằm mục đích tạo sự hòa hợp và nhất quán trong kế toán giữa các quốc gia để cung cấp các thông tin tài chính phục vụ cho việc ra quyết định của các đối tượng sử dụng báo cáo tài chính bên ngoài doanh nghiệp. Khuôn mẫu lý thuyết được áp dụng chung cho các ngành nghề, tuy nhiên các lý thuyết kế toán cơ bản có thể không được áp dụng tương đương trong mỗi ngành nghề. Việc trình bày hợp lý tình hình tài chính và kết quả hoạt động của một ngành nghề đặc thù có thể đòi hỏi sự thoát ly khỏi các lý thuyết kế toán do đặc điểm riêng của một sự kiện hay thông lệ chung chỉ có trong ngành nghề đó. 1.5.2. Chuẩn mực kế toán quốc tế về nông nghiệp (IAS 41) Chuẩn mực kế toán quốc tế về nông nghiệp (IAS 41) được Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) ban hành vào tháng 12/2000 và bắt đầu có hiệu lực từ ngày 1/1/2003. Mục đích của chuẩn mực này là qui định cách xử lý kế toán, trình bày và công bố trên báo cáo tài chính liên quan đến các hoạt động nông nghiệphoạt động quản lý sự biến đổi của những tài sản có tính chất sinh học (cây trồng, vật nuôi) thành những sản phẩm nông nghiệp (sản phẩm thu hoạch từ tài sản có tính chất sinh học của doanh nghiệp). Theo IAS 41, doanh nghiệp ghi nhận tài sản có tính chất sinh học hoặc các sản phẩm nông nghiệp khi và chỉ khi: - Doanh nghiệp có thể kiểm soát tài sản như là kết quả của sự kiện trong quá khứ; - Doanh nghiệp chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ tài sản đó; - Giá trị hợp lý hoặc giá phí của tài sản được xác định một cách đáng tin cậy. Tài sản sinh học được ghi nhận ban đầu theo giá trị hợp lý trừ đi chi phí hoa hồng cho người môi giới hoặc người phân phối trên thị trường. Nếu giá trị hợp lý không được xác định một cách đáng tin cậy thì tài sản sinh học được ghi nhận ban đầu theo giá gốc. Giá trị các sản phẩm nông nghiệp được xác định theo giá trị hợp lý trừ đi chi phí hoa hồng tại thời điểm thu hoạch sản phẩm. Việc xác định giá trị của sản phẩm nông nghiệp theo giá trị hợp lý sẽ kết thúc tại thời điểm thu hoạch. Từ sau thời điểm thu hoạch, doanh nghiệp sẽ áp dụng chuẩn mực hàng tồn kho đối với những tài sản này. Khoản lãi từ việc ghi nhận ban đầu tài sản sinh học theo giá trị hợp lý và những sự thay đổi trong giá trị hợp lý của tài sản này trong kỳ được phản ánh trên báo cáo lãi lỗ của kỳ phát sinh việc ghi nhận này. Những khoản trợ cấp vô điều kiện của chính phủ dành cho tài sản sinh học được xác định theo giá trị hợp lý và được ghi nhận như khoản thu nhập khi doanh nghiệp chắc chắn sẽ nhận được khoản trợ cấp này. Chuẩn mực này không áp dụng cho đất đai liên quan đến tài sản sinh học cũng như các tài sản cố định vô hình liên quan đến hoạt động nông nghiệp. IAS 41 Trang 20 cũng không điều chỉnh các hoạt động nông nghiệp không có sự tác động của con người đến sự biến đổi của các tài sản sinh học như đánh bắt cá từ biển, phá rừng,… Về trình bày trên báo cáo tài chính, chuẩn mực này yêu cầu các doanh nghiệp phải trình bày các thông tin như: - Giá trị, số lượng, mô tả đặc điểm vật lý của tài sản sinh học mà doanh nghiệp kiểm soát vào cuối kỳ. Trình bày sự thay đổi số lượng tài sản sinh học giữa đầu kỳ và cuối kỳ như tăng do mua, giảm do bán, thay đổi giá trị hợp lý,…Chuẩn mực này khuyến khích các doanh nghiệp trình bày tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp theo nhóm. - Cơ sở và phương pháp xác định giá trị hợp lý của tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp. - Doanh nghiệp phải công bố toàn bộ các khoản lãi hoặc lỗ phát sinh trong kỳ khi ghi nhận ban đầu của tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp và sự thay đổi trong giá trị hợp lý trừ đi chi phí tại thời điểm bán tài sản sinh học. - Các điều kiện tự nhiên bất thường ảnh hưởng đến hoạt động sản xuất của doanh nghiệp.